Con l’approssimarsi delle festività natalizie pare opportuno riesaminare le problematiche fiscali connesse alla consuetudine di concedere degli omaggi ai clienti e ai dipendenti dell’azienda. Il trattamento fiscale degli omaggi varia a seconda che i beni rientrino o meno nell’oggetto dell’attività esercitata e che gli stessi siano destinati ad un cliente oppure a un dipendente dell’impresa.
Beni non oggetto dell’attività d’impresa.
Beni non oggetto dell’attività d’impresa.
Gli omaggi di beni la cui produzione o commercio non rientra nell’attività tipica dell’impresa costituiscono spese di rappresentanza a prescindere dal valore unitario o dal relativo costo.
Omaggi concessi ai clienti
Aspetti iva. Ai sensi dell’art. 19-bis1, c. 1, lett. h), DPR 633/1972, la detrazione dell’IVA corrisposta per l’acquisto di beni omaggio (costituenti spese di rappresentanza), è collegata al costo dei singoli beni.
Beni di costo unitario pari o inferiore a € 25,82 l' IVA è detraibile
Beni di costo unitario superiore a € 25,82 l'IVA è indetraibile
E' detraibile, in particolare, anche l’imposta corrisposta per l’acquisto di alimenti e bevande (ad esempio, omaggi di vino, spumante, panettoni) destinati alla successiva cessione gratuita, se di costo unitario non superiore a € 25,82. La successiva cessione gratuita è un’operazione esclusa da IVA ai sensi dell’art. 2, c. 2, n. 4), DPR 633/1972, e non richiede, pertanto, l’emissione di alcun documento fiscale (fattura, ricevuta, ecc.) anche se è prassi consolidata emettere un DDT (con causale “omaggio”) per certificare l’identità del destinatario e dimostrare l’inerenza della spesa rispetto all’attività aziendale.
Aspetti reddituali. I costi sostenuti per l’acquisto dei beni omaggio (rientranti tra le spese di rappresentanza ex art. 108, c. 2, TUIR), sono deducibili nell’anno di sostenimento, secondo le seguenti regole.
Beni di costo unitario pari o inferiore a € 50 sono interamente deducibili
Beni di costo unitario superiore a € 50 risultano limitati e proporzionati ai ricavi dell’impresa
Infatti, per i beni di costo unitario superiore a € 50 e per le prestazioni gratuite di qualsiasi importo (nonché per i titoli rappresentativi delle stesse, ad esempio, l’omaggio di una tessera per fruire dei servizi di un centro benessere) la deducibilità va rapportata ai ricavi dell’impresa, in particolare:
- per ricavi fino a € 10 milioni la deducibilità è pari all' 1,3%
- per la parte eccedente € 10milioni e fino a € 50 milioni, la deducibilità è pari allo 0,5%
- per la parte eccedente € 50 milioni la deducibilità è dello 0,1%
La quota di spese di rappresentanza eccedente i predetti limiti è interamente indeducibile.
In tema di spese di rappresentanza giova segnalare che il DM 19.11.2008 considera inerenti all’attività d’impresa (e, quindi, potenzialmente deducibili) le spese:
1) effettivamente sostenute e documentate;
2) effettuate con finalità promozionali o di pubbliche relazioni;
3) sostenute coerentemente con pratiche commerciali di settore o con criteri di ragionevolezza in funzione dell’obbiettivo di generare, anche potenzialmente, benefici economici per l’impresa.
N.B. DISPOSIZIONI COMUNI. Se l’omaggio è costituito da più beni in un’unica confezione di costo complessivo superiore a € 25,82 per l’IVA e a € 50 per le imposte sui redditi, è necessario tener conto del costo dell’intera confezione, considerando indetraibile l’IVA e destinando la quota di costo al monte delle spese di rappresentanza (da confrontare con il tetto massimo definito dalla percentuale dei ricavi dell’attività caratteristica), anche se il costo dei singoli beni costituenti la confezione è singolarmente inferiore a tale limite.
Occorre inoltre evidenziare che a causa del disallineamento tra le due soglie previste ai fini delle imposte dirette (€ 50) e dell’IVA (€ 25,82), l’indetraibilità dell’imposta fa sì che questa divenga un costo in sede di determinazione del reddito d’impresa. Di conseguenza, ai fini dell’integrale deduzione del costo di acquisto dell’omaggio, l’imponibile IVA in sede di acquisto non può essere superiore a:
IMPONIBILE ALIQUOTA IVA
€ 48,08 per l’iva al 4%
€ 45,45 per iva al 10%
€ 41,32 per iva al 21% (in vigore dal 17.9.2011)
€ 41,67 per iva al 20% (in vigore sino al 16.9.2011)
Omaggi ai dipendenti
Aspetti iva. Con RM n. 666305/1990, il MEF ne ha escluso il requisito dell’inerenza con l’attività dell’impresa, oltre a non annoverarli nella categoria delle spese di rappresentanza. Pertanto, l’IVA assolta sugli acquisti di tali beni risulta indetraibile indipendentemente dal costo di acquisto.
Dunque, per gli omaggi ai dipendenti l' IVA è sempre indetraibile indipendentemente dal costo di acquisto del bene
La successiva cessione gratuita è esclusa da IVA ai sensi dell’art. 2, c. 2, n. 4), DPR 633/1972, e non richiede l’emissione di alcun documento fiscale (fattura, ricevuta, ecc.).
Aspetti reddituali. Sotto l’aspetto delle imposte dirette il costo di acquisto dei beni in omaggio ai dipendenti è sempre deducibile. Infatti, come previsto dall’art. 95, c. 1, TUIR, le spese per prestazioni di lavoro dipendente deducibili nella determinazione del reddito comprendono anche quelle sostenute in denaro o in natura a titolo di liberalità a favore dei lavoratori.
L’unica (eventuale) limitazione è costituita dalla previsione recata dall’art. 100, c. 1, TUIR, che considera gli omaggi erogati con gli scopi di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria o culto, deducibili dal reddito d’impresa per un ammontare non superiore al 5‰ delle spese per prestazioni di lavoro dipendente.
Ad eccezione di tale previsione non si rinvengono quindi le problematiche di parziale deducibilità connesse con la classificazione delle spese tra quelle di rappresentanza.
Gli omaggi ai dipendenti sono interamente deducibili a prescindere dal costo di acquisto
Attenta considerazione meritano invece i riflessi fiscali che si verificano in capo al dipendente che riceve l’omaggio.
RIFLESSI FISCALI IN CAPO AL DIPENDENTE
Ai sensi dell’art. 51, c. 1, TUIR, concorrono a formare il reddito da lavoro dipendente: “i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro.” Pertanto, a seguito della soppressione della lettera b) dell’art. 51, c. 2, TUIR, gli omaggi natalizi e le altre erogazioni liberali, concesse in occasione di festività o ricorrenze ai dipendenti, sono imponibili in capo agli stessi.
Tuttavia, con CM n. 59/E/2008, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che le erogazioni liberali concesse ai dipendenti (anche in occasioni diverse dalle festività e dalle ricorrenze) possono ancora essere detassate qualora ricorrano le condizioni di applicabilità della franchigia da fringe benefit ex art. 51, c. 3, TUIR.
L’art. 51, c. 3, TUIR, esclude dalla formazione del reddito il valore normale dei beni ceduti e dei servizi prestati se complessivamente di importo non superiore a € 258,23 nel periodo di imposta.
Pertanto, affinché gli omaggi non costituiscano materia imponibile in capo al dipendente, è indispensabile che nel corso del medesimo periodo d’imposta, allo stesso dipendente, non vengano erogati omaggi per un valore complessivo superiore alla soglia di € 258,23.
Attenzione, nel calcolo della soglia di € 258,23 vanno cumulate anche le altre voci riconducibili alla fattispecie in esame (ad esempio, fringe benefit autoveicoli e cellulari, polizze assicurative extraprofessionali, ecc.).
Si noti inoltre che se il limite di € 258,23 viene superato, l’intero valore concorre a formare la base imponibile.
È, quindi, necessario verificare, per ciascun dipendente o collaboratore, l’ammontare della franchigia ancora disponibile.
Si evidenzia infine che le erogazioni liberali in denaro concorrono sempre a formare reddito in capo al dipendente.
Aspetti Irap
I costi sostenuti per l’acquisto di beni da destinare ad omaggio dei dipendenti rientrano tra i “costi del personale”. Tale categoria di costi non è deducibile ai fini IRAP.
In buona sostanza, i costi sostenuti per l’acquisto di beni omaggio per i dipendenti, sono indeducibili ai fini IRAP indipendentemente dalla natura giuridica del datore di lavoro e dalla metodologia di calcolo adottata (metodo di bilancio o fiscale).
Omaggi ai dipendenti sempre indeducibili
Fanno eccezione gli omaggi di beni e servizi destinati a dipendenti e collaboratori per lo svolgimento dell’attività lavorativa, i cui relativi costi sono deducibili nella misura in cui costituiscono spese funzionali all’attività di impresa e non assumo natura retributiva per il dipendente o collaboratore.
Studio Fiscale Li Gioi
